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浅论税收执法风险
  随着依法行政、依法治税观念日益深入人心,纳税人维权意识不断觉醒,税务机关及其执法人员面临的税收执法风险增多。如何防范和控制日益增多的税收执法风险是摆在税务机关及其执法人员面前的重要课题。引发税收执法风险的行政行为有以下几种形式:
  
  一、税收执法超越职权
  
  在行政执法中,超越职权是指行政执法主体及其工作人员的具体行政行为,超越了法律、法规规定的权限范围,或者实施了根本无权实施的具体行政行为。结合税务实践,税务机关超越职权的主要表现形式有以下几种:一是主体越权。又分为两种情况:1.级别越权.指下级税务行政主体行使了应当由上级税务行政主体行使的职权。2.业务越权。二是管辖越权。三是职能越位。四是无委托执法。
  
  二、税收执法程序违法
  
  所谓行政程序,是指行政主体实施行政行为、行使行政权力过程中所遵循的步骤、顺序、方式及时限的总和。税收执法程序违法的主要表现为:第一,省略步骤。即将必须的法定步骤予以省略。第二,颠倒顺序。虽然执法人员履行了全部的执法步骤,但不按各步骤先后顺序履行则构成颠倒顺序的程序违法。第三,改变方式。例如,《税收征管法》规定采取简易保全措施的手段仅限于扣押,如果执法人员采取了查封或者冻结的手段,就构成了改变方式的程序违法。第四,超过时限,即未按法定的时限行使税收执法权。
  
  三、税收执法侵权
  
  基于现代法治理念,现行税收征管法律的一个重要特征就是规范税收征收行为,保障纳税人的合法权益。笔者认为,近年来税务机关在保护纳税人权益方面做了大量工作,也取得了一定成效,但还不同程度地存在以下税收执法侵权行为:一是对纳税人的参与权、知情权缺乏充分尊重。此外,税务机关解答纳税人的咨询还欠缺及时准确。二是回避权未能得到很好的落实。三是侵犯纳税人的信赖利益保护权。具体表现在:对纳税人的同一行为,主管税务机关和稽查部门往往意见不一,相互矛盾,使纳税人无所适从;对于下级税务机关的执法行为,上级税务机关在检查工作时,往往以纠正错误为名进行“秋后算账”,让纳税人感到税务机关出尔反尔,这既损害了纳税人的信赖利益,又影响了税务机关的诚信执法形象。
  
  四、税收执法依据错误
  
  一是违背合法行政原则要求,在税收执法中,不依据法律、法规和规章的有关规定,只依据规范性文件的有关规定,由于规范性文件对人民法院不具有法律上的约束力,因而在行政诉讼中税务机关存在败诉的风险。二是法律适用错误。本应引用A法的有关规定,但却错误地引用了B法的有关规定。三是条款引用“张冠李戴”。有的税收执法人员,不懂得如何正确识别法律的条、款、项,导致具体法律条文引用错误.本应属于“项”的规定,却错误地作为“款”予以引用。四是忽视法律的立、改、废。在税收执法中,引用了过时的、已被废止、撤销或尚未生效的法律、法规和规章,而未引用现行有效的法律、法规和规章。五是违背“法不溯及既往”原则,作出了不利于行政管理相对人的处理、处罚决定。
  
  五、税务案件定性不当
  
  一是违反税权法定、法律保留和法律优位原则,当税法无明文规定时,错误地采取了权力本位观,作出了影响纳税人权利和义务的决定。二是案件定性不准。例如,虚开发票偷税行为,同时构成违反发票管理法规和《税收征管法》,根据规定,应按偷税行为处罚,但执法人员却定性为未按规定开具发票或者按偷税和未按规定开具发票并罚。三是定性时未充分考量全案情况,作出了片面的认定。
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